CPA学习笔记（137）金融工具的初始计量和后续计量

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一、知识点和主要会计分录
1.金融工具的初始计量原则：
按照公允价值计量，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，相关交易费用计入当期损益（投资收益的借方）；其他类别的金融资金和金融负债，交易费用计入初始确认金额
2.交易费用：
是指可直接归属于购买、发行、或处置金融工具的增量费用
增量费用：
是指企业没有发生购买、发行或处置相关金融工具的情形就不会发生的费用，包括支付给代理机构、咨询公司、证券、证券交易所、政府部门等的手续费、佣金、相关税费、以及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本和持有成本等与交易不直接相关的费用
3.公允价值：
公允价值通常为相关金融资产或金融负债的交易价格，金融资产或金融负债的公允价值与交易价格存在差异的：
a.依据相同资产或负债在活跃市场上的报价或者以仅适用可观察市场数据的估值技术确定
将公允价值与交易价格之间的差额确认为一项利得或损失
b.以其他方式确定
i.企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额递延
ii.初始确认后，企业应当根据某一因素在相应会计期间的变动程度将该递延差额确认为相应会计期间的利得或损失，该因素应当仅限于市场参与者对该金融工具定价时将予考虑的因素，包括时间等
4.企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息或现金股利，应当单独确认为应收项目（应收利息/应收股利）进行处理
5.金融资产的后续计量
a.如果一项金融工具以前被确认为一项金融资产并以公允价值计量，而现在他的公允价值低于零，企业应当将其确认为一项负债
b.对于主合同为资产的混合合同，即使整体公允价值可能低于零，企业应当始终将混合合同整体作为一项金融资产进行分类和计量
6.实际利率法
是指计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法
a.实际利率：是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额（不考虑减值）或该金融负债摊余成本所使用的利率
b.经信用调整的实际利率：是指将购入或源生的已发生信用减值的金融资产在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产摊余成本的利率（比正常的实际利率小，将来少确认利息收入）
c.企业通常能够可靠估计金融工具（或一组类似金融工具）的现金流量和预计存续期
在极少数情况下，金融工具（或一组金融工具）的估计未来现金流量或预计存续期无法可靠估计的，企业在计算确定其实际利率（或经信用调整的实际利率）时，应当基于该金融工具在整个合同期内的合同现金流量
d.合同各方之间支付或收取的、属于实际利率或经信用调整的实际利率组成部分的各项费用、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率或经信用调整的实际利率时予以考虑
7.以摊余成本的确定
金融资产或金融负债的摊余成本，应当以该金融资产或金融负债的初始确认金额经以下调整确定
a.扣除已偿还的本金
b.加上或减去采用实际利率法将该初始确认金融与到期日之间的差额进行摊销形成的累计摊销额
c.扣除计提的累计信用减值准备
8.以摊余成本计量的金融资产的明细科目
债权投资——成本
        ——应计利息
        ——利息调整
9.以摊余成本计量的金融资产的初始计量：
公允价值和交易费用之和作为初始入账金额
已到付息期但尚未领取的利息单独确认为应收项目
借：债权投资——成本（面值）
    应收利息/债权投资——应计利息
    贷：银行存款
        债权投资——利息调整（或借）
10.以摊余成本计量的金融资产的后续计量
采用实际利率法，按摊余成本（账面余额）进行后续计量
a.确认利息
借：应收利息/债权投资——应计利息
    债权投资——利息调整（或贷，与初始计量时相反）
    贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）
b.收本金、利息
i.分次付息，到期还本
借：银行存款
    贷：应收利息
借：银行存款
    贷：债权投资——成本
ii.到期一次还本付息
借：银行存款
    贷：债权投资——成本
                ——应计利息
c.中途处置
借：银行存款
    债权投资减值准备
    贷：债权投资——成本
                ——利息调整（剩余部分，或借）
                ——应计利息
        投资收益（或借）

二、练习
1.2×13年1月1日，甲公司支付价款1 000万元（含交易费用）从上海证券交易所购入乙公司同日发行的5年期公司债券12 500份，债券票面价值总额为1 250万元，票面年利率为4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为59万元），本金在债券到期时一次性偿还。
合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。
甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。
甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产。
假定不考虑所得税、减值损失等因素。
计算债券的实际利率：
59（P/A，r，5）+1250（P/F，r，5）=1000
计算出r=10%
2x13年1月1日购入债券：
借：债权投资——成本  1250
    贷：银行存款              1000
        债权投资——利息调整  250
2x13年12月31日：
借：应收利息    59
    债权投资——利息调整    41
    贷：投资收益            100（1000×10%）
借：银行存款    59
    贷：应收利息    59

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关键词：学习笔记 金融工具 cpa 习笔记 上海证券交易所