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摘要：本文从会计准则产生渊源的研究视角入手，分析了会计准则趋同的历史法律根源，探讨了当今世界会计准则体系向国际会计准则趋同方向发展的现象。同时结合我国实际，从经济学角度对新会计准则国际趋同进行了分析，并研究了国际会计准则尝试与我国新准则的趋同，认为路径与选择是在维护本国利益基础之上的必然抉择。 

　　关键词：会计准则　趋同　概念框架 

随着经济全球化的发展，各国会计模式开始向国际会计准则趋向统一，会计准则成为会计规范的最佳实现形式。 
　　一、会计准则趋同的法律渊源 
　　 
　　(一)普通法系与会计准则趋同　英美法系或普通法系起始于英国，其历史渊源为英格兰普通法、衡平法及制定法。普通法是在十一世纪前后由普通法院创制并发展起来的，在英格兰乃至整个英国普遍得到使用。衡平法则是在十四世纪左右在大法官的审判实践上发展起来的一整套法律规则，弥补了普通法的缺陷。制定法即成文法，始于中世纪英国《大宪章》。英国法以判例为主要表现形式，其法令的主体部分为判例法，以“遵循先例”为基本原则。美国在独立战争之后一度出现抵制英国法律的情况，但后来由于经济、文化以及民族习俗方面的原因，最终还是接受了英国的普通法、衡平法与制定法，并采用了适合美国情况的部分，形成了英美相一致、相关联的立法格局，在世界上成为普通法系国家的代表。美国是世界上第一个制定会计准则的国家，美国会计准则的发展先后经历了“会计程序委员会”(CAP)、“会计原则委员会”(APB)、“财务会计准则委员会”(FASB)等阶段。在几十年的发展过程中其内容日趋完善，覆盖面较广。因为准则是在概念框架指导下制定的，基本上能做到“首尾一贯”和“内在一致”。近年来美国对内继续对准则进行修订，如重新划分GAAP的级次，对会计准则进行“简约化”；对外与IASB趋同，促进“全球会计准则”的形成。 

　　(二)大陆法系与会计准则趋同　大陆法系会计法律制度体系的主体结构由宪法与民法、商法组成，民法、商法分别侧重于从不同的方面贯彻宪法中“权利法案”的精神，具体体现维护与保障财产权、债权与财产继承权的重要内容。在民法、商法分立的立法模式中，民事立法将财产权、债权与财产继承权的内容理论化、原则化、系统化；而商事立法则以民法典所确立的基本原则为依据，全面规范了公司的经营与管理行为，尤其是公司的财务会计行为，从而围绕对产权的维护与保障，最终既从整个市场与资本市场的方面，也从公司方面形成了会计法律制度的系统控制。其次，大陆法系基于罗马法和日耳曼法这一深刻的历史渊源，其影响不仅在于罗马法的成文理性的作用而使其确定了以成文法为立法的主要形式，而且更为重要的是在于罗马法在对经济中的核心问题财产权、债权与财产继承权的保障目标的确定方面及其规范制约方面，既重视最基本的法理与对这些法理的科学解释，又注重法律所依据的证据及所具有的证据力。这种精神与对经济中核心问题的立法宗旨，直接影响到大陆法系中的契约法的发展。具体影响到其在立法中对会计、审计与财务方面证据的高度重视，通过将会计制度与审计制度的内容在商法、公司法、破产法中系统确定下来的做法，创造了“法典式会计制度”与“法典式审计制度”的崭新格局，从而在世界上独树一帜。 

　　无论从经济全球化角度还是从以法、德为首的大陆法系国家加入区域化经济集团欧共体的角度考察，还是从适应现代市场经济建设与发展要求出发，法、德都已考虑到与欧共体各成员国及与英美法系国家，以及与其他国家的会计国际趋同问题。从上述可见，一方面是通过修订商法与公司法来解决与欧共体所颁法令的协调一致问题，另一方面又通过具体会计制度的改革来达到上述目的。同时从进一步适应经济全球化的发展变化要求出发，国际会计准则委员会关于修订已颁发的会计准则与尝试建立国际通行会计准则的改革目标已通过欧共体、世界贸易组织(WTO)、证券委员会国际组织(IOSCO)等的认可，显示出大陆法系国家对这一改革举动的支持。 
　　 
　　二、美国会计准则国际趋同的分析 
　　 
　　(一)会计准则趋同的前提：概念框架(CF)的趋同 美国会计准则通常被称为“公认会计原则”(GAAP)，主要由美国财务会计准则委员会(FASB)发布，包括150多项财务会计准则(FAS)。美国财务会计准则委员会制定概念框架，是为了使财务会计准则达到连贯、协调和内在一致，然后借助于高质量准则科学、公允地解决实际问题，并不是让CF凌驾于GAAP之上，而是使GAAP发挥具有权威性的指导准则的作用。在会计准则趋同问题上，FASB与IASB尚有不少分歧，但双方将在CF的制定上取得一致。即联合制定单一的、协调的、内部一致的通用概念框架，概念框架既由IASB采用，也将由FASB采用，联合或趋同框架已有一些进展。趋同概念框架的出发点是：双方都认为会计准则的制定应以原则为基础，SEC进一步提出以目标为导向，这需要良好的CF，促进准则的制定能够更好地以原则为基础；双方都同意提高CF在GAAP中的地位，实际上是希望趋同的CF成为会计准则指导的原则，同准则一样成为指导和被指导的关系；如果按照目标为导向制定会计准则，则每一项准则都要明确会计目标。显然，这些目标都应当同CF中的目标协调一致。目前双方已对趋同框架的内容进行了逐项研究，已得出初步结论的是目标和会计信息质量特征，同时也讨论了要素、确认计量和报告单位等问题。 

　　(二)国际会计准则与美国会计准则(FAS)的比较　与国际会计准则相比，两个准则体系的共同点在于：一是运作机制相似，均为民间机构，由企业、专业团体资助，专门制定会计准则；二是制定程序相似，均需经过大量调研、征求意见、投票批准等程序，透明度相当高；三是准则内容相似，对相同业务的处理原则、方法基本相似。两个准则体系的不同点：一是出发点不同，IFRS是全球通用的准则，而美国会计准则主要根据美国经济活动特点制定，只适用于美国；二是基础不同，IASB以“原则为导向”的会计准则，强调“实质重于形式”，比美国“以规则为导向”的会计准则更为简便易行，交易成本更低，更受其他国家欢迎。 

　　(三)国际会计准则与美国会计准则的合作　美国因安然事件等系列会计丑闻的影响，开始反省自身的会计准则并开始与国际会计准则理事会合作，推动修改相关国际会计准则。2002年，两个准则委员会通过一个合作项目并开展实质性合作，以在最大程度上统一美国和国际财务报告准则。美国证券交易委员会有关人士称，SEC将在10年内承认在美国上市的欧洲公司运用IFRS编制会计报表。由此可见，美国与国际会计准则的趋同迈出了坚实的步伐。 
　　 
　　三、我国新会计准则与国际会计准则的趋同 
　　 
　　我国采取的是以“渐进式”为主，部分采用“渐进一突变式”的会计改革，加速与国际财务报告准则的趋同。 

　　(一)我国新会计准则与国际会计准则趋同的理论分析　从科斯定理看，会计准则可以视为一种产权制度，其建立、实施和修订是一种产权的建立、实施和修订。科斯定理的核心是产权问题，研究交易费用大于零情况下的产权制度。可以将会计信息视为一种资源，信息的获取和提供作为交易过程是有成本的，而我国新会计准则的国际趋同存在着变更成本、适应成本、协调成本与机会成本等。因而，在信息提供者和接受者之间建立一个能够实现交易费用最低、利益最大的产权制度，会计准则就是这样一种规范会计信息的产权制度。诺斯认为，制度是一系列社会规则，是用于约束人的行为，调整人与人之间利益关系的。制度相对稳定但不是一成不变，可能会出现修订和调整或被新的制度所取代。从我国新会计准则国际趋同的制度变迁发展来看，这一变迁有效地推动了我国经济的发展。从信息经济学理论看，信息经济学将整个社会关系在很大程度上归结为委托代理关系，而协调委托代理关系的途径是契约，契约问题的实质是信息，契约关系中普遍存在的是信息不对称，继而衍生出“败德行为”。解决信息不对称问题的主要方法就是设计有效的信息系统，使私有信息公有化，改善委托人与代理人之间的信息分布状况。而会计准则趋同的目标就是要规范会计信息，通过财务报告充分披露和提供更具透明度的信息，使其成为委托人和代理人所共知的，从而解决信息不对称问题。

　　经济制度环境本身也是制度或制度组合，是引导会计制度变迁的最活跃因素，或者说最直接动因。由(表1)可以看到，在整个发展过程中，会计制度与经济制度之间的演变次序存在者非常清晰的对应关系与一致性。

　　(二)国际会计准则尝试与我国新会计准则的趋同　近年来国际会计准则理事会(IASB)已经开始关注我国对全球会计准则的影响，并决定将重新评估“关联方信息披露”准则，即国际会计准则第24号(IAS24)。尽管各国都努力促使“会计准则国际趋同”，但也要保留其会计准则本身的特点。我国新出台的会计准则在“关联方交易披露”上坚持了己见，即关于国有企业的信息披露子以豁免。国际会计准则理事会对我国的这种做法正在予以“高度的关注”，即有可能借鉴我国的做法对国际会计准则第24号进行修订。结果如果按照我国的做法来进行，那么我国会计准则在“关联方交易”上与国际会计准则将不存在差异。

　　(三)我国新会计准则在会计准则国际趋同中保留特色一是有限度地引用公允价值作为计量基础。国际财务报告准则(IFRS)要求最大限度地使用公允价值，除非公允价值不能可靠计量。我国由于市场经济发展的时间较短，很多领域没有活跃交易的市场，缺乏市场价格形成机制，因而公允价值的应用受到很大局限。我国新会计准则规定，仍以历史成本作为计量的基本属性，除非公允价值能够可靠计量。只在《金融工具确认和计量》、《投资性房地产》、《企业合并》、《债务重组》、《非货币性资产交换》等准则中，有选择地引入公允价值作为计量属性，并严格规定公允价值的运用条件：只有保证会计要素金额能够可靠计量时，才能运用公允价值进行计量。而国际准则要求企业在对会计要素进行计量时，一般要以公允价值作为计量基础，除非公允价值不能实现可靠计量。在引入公允价值的问题上，我国新会计准则与国际会计准则是趋同而不是相同。二是资产减值准备的转回。对于固定资产、无形资产、在建工程、抵债资产等长期资产(除存货和金融资产)，提取减值准备后如果以后又出现价值恢复的情况，国际会计准则允许对减值准备进行回拨；而我国新会计准则禁止对长期资产的减值准备进行回拨；主要目的是防止上市公司利用减值准备的转回操纵利润。三是政府补助。IFRS规定，政府补助均作为收入处理；我国薪会计准则规定，部分实物资产的补助，收到后按公允价值计入所有者权益，作为国有资本投入的增加。四是关联方关系。IFRS规定，同受国家控制的其他公司要作为关联方，并对关联交易进行披露；我国新会计准则规定，同受国家控制的其他企业不作为关联方，不需对其之间的交易进行披露。五是企业合并方式。IFRS规定，在企业合并中，合并方采用购买法进行会计处理，按公允价值确认合并成本。我国新会计准则规定，企业合并分为同一控制下的合并与非同一控制下的合并。对非同一控制下的合并，会计处理方式与IFRS规定相同，采用公允价值计量模式；对于同一控制下的合并，采用历史成本下的账面价值作为合并成本的计量基础。

　　　　　　　　　　　　　作者:朱　雁 来源:《财会通讯（学术版）》2007年第 6 期

[摘 要] 2006年2月15日，财政部发布了由1个基本准则和38项具体准则组成的会计准则体系，宣告我国会计准则体系建设进入一个加速发展的新阶段。随着外部经济环境的变化，我国将会出台越来越多的会计准则以规范企业财务行为，但过于具体、狭窄、严格的会计准则将会导致超载并给会计人员和会计信息使用者造成沉重负担。因此，如何防范准则超载，是一个值得研究问题。美国是会计准则超载问题最突出的国家，同时也是对该问题研究最早的国家。本文介绍了美国会计准则超载问题的研究现状以及为会计准则减负所做的努力，并以此为基础，进一步提出了有助于我国建设高质量会计准则体系的几点建议。 
[关键词]会计准则超载；会计准则减负；会计准则体系 

　　迈克尔·查特菲尔德（chatfield Michael）曾有精辟论断：“会计的发展是反应性的，会计主要是适应一定时期的商业需要而发展的，并与经济的发展密切相关。”随着经济的发展，约束不同行业的规范大量增加，其中就包括会计准则。会计准则的性质决定其易受外部经济环境变化的影响，以至涉及的范围越来越宽，体系越来越庞杂，从而给执行者带来一定的负担。作为会计准则制定主体的美国财务会计准则委员会（Financial Accounting StandardsBoard，简称FASB）曾在一份研究报告中不得不承认“不断出现的新准则和不同的准则制定机构，使实务人士在考虑某个特定问题时无所适从”（周伟，2005）。近年来，会计准则超载现象已经引起了美国会计准则制定机构和会计职业界的关注，如新近出版的《会计师》《Accountancy》杂志上，Ramona Dzinkowski就发表了题为《2007简化进行时》（2007：Time to simplify）的文章，介绍了美国简化会计准则的最新动态。他在文中所提出的问题与观点，值得我们思考并对我国现阶段会计准则体系建设具有借鉴作用，本文拟就此进行初步探讨。 

　　一、美国会计准则超载的表现及其影响 

　　（一）会计准则超载的表现美国现行公认会计原则（Generally Accepted AccountingPrinciples，简称GAAP）包括大量不同准则制定机构发布的公告。它具有一定的结构层次，Stevin将其形象地比作一座四层楼的房子：地基包括持续经营假设、实质重于形式、中立性、应计制、稳健主义、重要性；财务会计准则委员会公告和解释、会计原则委员会意见书、美国注册会计师协会研究公报是第一层楼；美国注册会计师协会行业审计指南、行业会计指南和立场说明是第二层楼；财务会计准则委员会技术公报、美国注册会计师协会会计解释和普遍实务是第三层楼：会计原则委员会公告、美国注册会计师协会问题集，其他专业公告、财务会计准则委员会概念公告以及教科书和论文是第四层楼（贝克奥伊，2004）。截至2007年3月，仅财务会计准则委员会公告就发布了159项，另外还有48个解释说明。会计准则洋洋洒洒数千页，虽然各项规定较为详细，可操作性也较强，但内容却比较分散，有时对同一事项的处理要用好几项会计准则加以规范，甚至出现前后不一致的情况（汪祥耀、刘宁军，2003）。 

　　（二）会计准则超载的影响研究表明，如果在会计工作中遵循过于具体、狭窄、严格的会计准则，会对会计人员的工作效率、财务信息的使用价值和管理层做出决策等产生一定程度的影响。 

　　遵循过于具体、狭窄、严格的会计准则，会导致企业会计人员在细节上花费过多的时间，工作效率低下，忽略了企业财务状况中真正重大的问题，成为只会埋头干活的记账员，会计人员的真正价值难以体现。 

　　由于财务报告提供了过多的数据，信息使用者可能无法了解公司真正的健康状况。这在一定程度上会影响他们对企业投资与贷款的决策。使用者总是要求企业提供更多的信息，但是复杂的技术披露（例如针对养老金和股票期权的披露）不能为其所用，只有富有经验的投资者才能理解。在一些公司的简化报表中，财务报告都至少包含了三到四页的附注。披露可将报告增加至十到十二页，管理层评论和图表经常出现在更复杂的报告中。很多技术性语言只能被会计人员和财务主管所理解，而一般外部信息使用者根本无法看懂。 

　　为了避免遵守某些会计准则，管理者一直试图重写合同和变更实务。FASB发布第13号公告以后，公布了题为“FASB第13号公告租赁的经济影响”的研究报告，发现绝大部分被调查的公司为避免资本化而采用一些新的租赁条款。同样的情况也出现在企业合并和外币折算上（Thompson John A.1983）。详细的会计准则客观上助长了企业管理者变更交易方式的动机。 

　　二、美国寻求解决会计准则超载问题的途径 

　　（一）早期的研究与探索 

　　会计准则超载会带来直接成本和间接成本，在小企业中的表现最为突出。直接成本是指企业为生成会计准则所要求的信息而花费的成本。间接成本主要是指机会成本，即利用花在生成这些信息上的时间和金钱而放弃可能产生其他对企业或其财务报告使用者更有用的信息价值（GeraldW.Hepp和Thomas W.Mcrae，1982）。早在1952年，以George O.May为首的会计师、律师和商人组成的团体在一份报告中称“公众利益并不要求将其应用于成百上千的小企业，这些企业的管理者和所有者是紧密结合的。一些要求似乎只对少数公开发行证券的大公司合适……”，他还补充到“会计对这类企业提供的服务很重要，这与提供给大型公开募股公司的服务是不同的”。 

　　1、20世纪70年代的初步探索1976年，AICPA的小企业公认会计原则委员会建议不要求小企业增加对财务会计报表附注的披露，但是不能因为实体的规模或者所有权不同而采用不同确认标准。1978年，AICPA为研究中小企业的生存和发展问题成立了关于中小企业的特别委员会（the Derieux Committee）。该委员会在1980年的报告中承认会计准则超载是该类企业面临的问题之一，强力呼吁对给企业造成沉重负担且不符合经济效益原则的会计准则进行减负，并建议AICPA委任特别委员会研究其他可供选择的方法，让小型企业从成本大于效益的会计准则中解脱出来。 

　　2、20世纪80年代的特别研究1981年春天，关于会计准则超载问题的特别委员会成立，由Stanley J.Scott担任主席。1981年12月23日，特别委员会发布讨论稿，向公众征求意见。讨论稿描述了特别委员会对准则超载问题的商议过程，观点论据以及制定的尝试性措施和建议。 

　　1983年2月，特别委员会正式发布了报告，报一告的内容主要包括以下几个方面：（1）报告分析了导致会计准则超载的因素主要有：过多和过细的准则，使企业在使用时无所适从；准则不能提供公开募股和非公开募股的主体、年度和中期财务报告、大企业和小企业之间足够的区别；（2）报告要求FASB试着简化准则，特别提出要求FASB审视许多对于小企业或者非公开募股企业而言没有必要且成本高的准则。如果不能进行一定程度的简化，则建议FASB考虑非公开募股企业建立有差别的披露和计量备选方法；（3）报告建议小企业或者非公开募股企业可以在更广泛的会计基础上编制财务报告，而不是以GAAP为依据。并要求组织成员增加AICPA审计和会计手册中的例子，以此来涵盖财务报告中更多的计量问题以及提供更多在这种基础上要求披露的范例；（4）报告呼吁AICPA加强与FASB的交流与合作。AICPA在提交FASB的报告时，要强有力并迅速地指出问题所在。AICPA要求FASB尽快阐明FASB的行动意图和打算。 

　　（二）近期的研究动态 

　　要建立高质量的会计准则体系，增强财务信息的客观和实用性，为会计准则减负的工作任重而道远。2001年美国财务会计准则咨询委员会（Financial AccountingStandards Advisory Council，简称FASAC）通过分析调查问卷，建议FASB应对简化和规范会计准则投入更多的资源，并且应该作为优先考虑项目来解决有效使用GAAP的问题。2001年1月9日的会议上，FASB同意将人力资源更多的投入到以提供会计文献适用性和效率性为目标的不同项目上。这些项目包括：解决简化需求、汇编修复项目和披露超载问题。 

　　1、简化需求项目 

　　FASB同意评估发布强调基本原则和目标准则的可行性，而不是发布包括详细规则、例外和可供选择方法的准则。这一转变体现了实质重于形式，鼓励会计准则使用者不应该只遵从字面意思，应更加注重会计目标。最初的计划是起草一个框架来决定哪些类型的问题在FASB准则中解决。一旦这个框架被各方认可，它将适用于今后的委员会议程项目。另一个简化准则的项目提倡运用成本效益原则分析被建议的准则质量，并让更多的成员参与探讨。FASB的指导原则之一是只有当期望的收益大于预计成本时才会制定准则。 

　　2、汇编修复项目 

　　2002年到2003年间，FASB开始从不同项目上着手简化、编纂准则。从2004年初开始，FASB申请通过汇编修复项目来简化准则。2004年9月，财务会计基金会（Financial Accounting Foundation，简称FAF）批准同意该项目。但该项目并不包括政府会计准则委员会（Governmentalaccounting standards board，简称GASB）发布的政府性准则（governmental standards）。单一、有组织的汇编体系是整合现行的以从A-D四个层次的GAAP为代表的所有准则，这将导致美国财务会计准则结构的历史性变革。 

　　（1）方法概观 

　　汇编是以主题（Topic）、副主题（Subtopic）、节（section）的形式来组织构建的。每个主题包括很多的副主题，每个副主题又包括很多节。 

　　主题是其所包含的层次中相关指南的集合。主题主要包括三个方面：①总体列报；②交易（财务报告会计）；③行业，总体列报包括财务信息报告的主题，但不处理会计的确认、计量和不确认，这三个方面在交易（财务报告会计）中阐述。行业是针对某一特定行业的指南。总体列报和交易包含宽泛主题和特别主题。宽泛主题（例如衍生工具和企业合并）是普遍的，指南可能影响不同领域的会计。特别主题（例如存货和投资）与较窄的项目有关。 

　　副主题是主题的子集。每个主题将包括一个“全面”副主题。全面副主题将解决该主题的普遍性问题。每个增加的副主题代表不包括在全面副主题中增加的或者单独的指南。副主题起到连接重叠部分的作用。 

　　节代表副主题的属性。不同的使用者对准则不同方面的研究感兴趣，这与他们每个人所处的环境不同有关。例如，进行研究时，使用者可能会对确认、计量、披露或者列报等方面感兴趣。这就要求相关SEC和非SEC文献内容相融合。SEC的文献在每个副主题中有单独的节。 

　　标准的结构能让使用者迅速了解哪个部分解决主题哪些细节方面的问题（例如，确认、计量、披露以及执行指南等）。通过这种“全包”方式来制定准则，人们需要某一问题的指南时只需查找一个地方。虽然这种方式会增加了完成议程项目时所需的文献数量，但从长远来看是节省时间的。 

　　（2）项目理念 

　　汇编修复项目的理念是简约而不简单的。通过主题（Topic）来重组所有GAAP文献，形成单一权威体系；通过修改准则制定程序来集中更新汇编。FASB将GAAP的层次从四个浓缩为两个——权威和非权威。汇编将GAAP作为惟一权威文献，来取代所有现行准则。一旦汇编成为权威，FASB将保持和更新汇编语言来修改其准则的制定过程。在这种模式下，每个新发布的准则或者紧急问题任务小组问题将包括附录或者新修订的汇编语言。同时发布组将更新数据库和电子版的汇编。 

　　汇编只是解决方案的一部分。如果继续使用现在的程序来制定准则，汇编的作用将是微乎其微的。因为现在的程序是“关注准则”（standards focused），而不是“关注汇编”（codification focused）。为实现持续发展，准则的制定程序必将关注点放在编纂的内容上。FASB建立的汇编将发展成为修复系统，来整合汇编和新准则的制定过程。通过为汇编和新准则的制定过程而设计的修复系统能够为FASB成员提供更强的功能，提高及时性。 

　　（3）汇编优点 

　　汇编的优点主要表现在：第一，汇编后使用者能在一个地方得到所有权威的资料，而使用现在的结构，每个人为解决一个相对简单的问题就需要去研究FASB、EITF、AICPA和SEC的文献。结果，每个人却可能忽视相关的指南。这种忽视会给个人、组织、审计人员和投资者带来风险。第二，汇编增强研究结构一致性，减少研究不同文献所花费的时间。第三，汇编创建唯一的来源有利于FASB在国际会计准则协调过程中消除差异。将不同来源的文献放在一起，可能会出现相互矛盾的地方，这需要委员会加以确认和解决。汇编工作将耗时几年，一旦完成，确认程序就将开始。成员在“确认程序”的阶段，有机会来评论解决矛盾的办法。 

　　3、披露超载项目 

　　对于披露超载问题，FASB已经派出成员帮助SEC来简化财务披露，使财务信息真正对普通投资者有用。例如，SEC将“实时”的概念引入披露，使用超文本链接披露系统。FASB成员扮演着SEC成员联络人的角色，为其提供适当的支持。 

　　三、建设我国会计准则体系的启示 

　　随着外部经济环境的变化，可以预见我们未来也将会出台越来越多的准则。如何借鉴美国的经验，防范准则超载，是一个值得研究的问题。为适应经济发展需要，我国会计准则体系建设进入一个加速发展的新阶段，2006年2月15日财政部发布由1个基本会计准则和38项具体会计准则组成的会计准则体系，其中22项为新制定的企业会计准则，修订原有的17项企业会计准则，实施范围首先在上市公司，鼓励其他企业执行。我国会计准则体系建设的目标是：构建起与我国国情相适应同时又充分与国际财务报告准则趋同的、涵盖各类企业各项经济业务、独立实施的会计准则体系（编写组，2006）。而从21世纪初期IASC改组以后，SEC和FASB采取积极姿态与IASB合作，双方的合作正在有序地展开。所以我们应该从行业的领先者那里汲取经验来发展自己。 

　　（一）加强准则制定机构磋商合作 

　　SEC和FASB之间有相对明确的分工，SEC受国会委托授权FASB制定会计准则。而SEC关注的是会计信息的编报和使用，所发布的各项规则主要集中在会计信息披露内容和格式上。双方对于出现的问题及时进行沟通并寻求解决方法。SEC曾向FASB提出合作对现有会计准则的时效性、透明性和复杂性进行检查，明确指出FASB指南大部分过于复杂。2001年FASB公并承认GAAP和SEC中，会计准则超载造成了财务报告编制的混乱和低效率。我国会计准则的制定机构是财政部会计司证监会制定应披露的信息和遵循标准。两者之间应加强交流沟通，进行积极磋商会谈，为建立高质量的会计准则通力合作。 

　　（二）设立适合的准则文献归类标准 

　　会计准则的完善不是一蹴而就的，在发展的各个阶段会形成各个不同的文献。如果不加整理，时间一长就会像堆满存货的杂乱无章的仓库。当人们需对相关的资料进行检索查阅时，只能四处搜寻才能找到想要的文献，不能达到“一站武购物”的便捷与高效。虽然现在看来我们国家的会计准则不是很多，似乎没有必要像美国一样进行汇编修复工作，但是及早地关注这个问题是有必要的。设立适合的会计准则文献归类标准主要基于三方面的原因，第一，研究都是具有继承性的，将最具权威性文献进行整理便于后来者进行拓展升华创新，第二，随着经济发展，会计准则的数量肯定会增加，现在就将归类标准细化必将减少以后不必要的重复劳动。并非总要等到问题出现的时候才考虑解决，预防总是强于整治的。第三给使用者提供较为详细的准则文献指南目录，有利于使用者搜索需要的信息。 

　　（三）构建我国会计准则概念框架 

　　会计准则超载是表象，追究主要原因是规则导向的会计准则制定理念。2002年10月FASB发布的《关于美国以原则为导向制定会计准则的方法与建议》中提到原则导向的准则以更为宽广的眼界看待问题，注重不同交易形式的内在关联性更能经得起时间演变和交易创新的考验并能有效的解决准则超载问题（武艳丽，2006）。而一套完整财务会计概念框架则是以原则为基础制定准则的保证，可见财务会计概念框架的问题是症结所在。经验表明逻辑严密的财务会计概念框架是有利于保持会计准则之间的协调性和稳定性的。FASB和；ASB已经认识到这一问题的重要性并联手打造统一的概念框架。我国在会计准则国际化趋同的过程当中，不应只关注具体准则的协调问题，还应将更多的精力投入到会计准则的基石——财务会计概念框架的建设上创新财务会计概念框架研究的方法，推进会计准则科学研究。 

　　我国新的企业会计准则已经颁布，但随着经济快速发展，新准则需要不断地修订、增补和完善。我国会计准则的制定只有十多年的时间，与美国会计准则和国际会计准则相比经验不足，因此需要我们考虑如何顺应经济发展和会计准则国际趋同的趋势，避免会计准则的复杂性和准则超载问题的产生，制定出适合我国国情的高质量会计准则。

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　作者:颜　菱 来源:《会计师》2007年第8期

　一、企业会计准则体系的统一性 

　　2006年财政部正式发布了企业会计准则体系，较之1993年的会计转制，本次会计改革主要解决会计理念、原则和方法等深层次问题。企业会计准则体系，涵盖各类企业各项经济业务并可独立实施。因此，实施新准则的企业必将结束准则与制度并存的局面。本次会计改革的显著特点是实现与国际财务报告准则的实质性趋同。会计准则的国际趋同，是当今世界财务会计发展的方向。经济全球化和资本市场国际化程度的不断加深，必然要求会计准则的国际协调乃至全球趋同。会计准则国际协调和全球趋同的现实基础，是各国国家会计准则即财务会计实务规范趋于一致。毫无疑问，如果一国内部的会计规范尚未统一，很难想象该国不同行业、不同所有制、不同企业之间的财务信息能够高质量、透明和可比，而会计准则的国际趋同势必难以实现。会计准则国际协调乃至全球趋同所要解决的最为关键的问题，是提高财务信息的可比性。可以预期，在今后不太长的时间内，我国大中企业财务会计实务规范必将统一执行《企业会计准则》。

　　二、企业会计准则体系的实施意义 

　　企业会计准则体系的建立，顺应了我国市场经济的发展进程，奠定了基本准则的基础地位，引入了公允价值计量属性，建立了完整的财务报告体系，极大地提升了我国的市场经济地位，为我国企业走出去、请进来提供了便利，也为大中企业提高国际竞争能力提供了有力支持。因此，我国企业会计准则体系是应我国市场经济发展的客观要求，在财务会计实务规范方面的深刻而全面的变革，是一次重大的强制性制度变迁。这一制度变迁的促成，既有来自我国市场经济发展的内在客观要求的动力，也有我国企业参与国际市场竞争的众多机会诱因和巨大压力。 

　　三、企业会计准则体系视角的财务会计职能维度 

　　众所周知，确认与计量是会计的核心，由此决定财务信息的质量。会计作为经济信息系统的子系统是开放的，必须与外界交换物质和能量——采集企业交易或事项的原始数据并对之进行分析，确定应予借记和贷记的账户。这就是会计确认与计量的起始步骤，这一步骤决定了所采集企业的交易或事项原始数据，计入何种会计要素及由此生成的财务报表。会计作为企业通用的商业语言，担负着向财务信息使用者传递企业财务状况、经营业绩和现金流量及其变动情况的任务，借助资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等会计要素的形式，向财务信息使用者概要地描述企业的财务结构和盈利能力及其趋势，以便财务信息使用者据以区别优质企业和劣质企业，正确进行投资、信贷和类似活动。会计作为一种企业管理的工具，虽然主要是定期对外提供通用目的的财务信息，但企业管理当局确实具有先天的优势可以在第一时间获取企业内部管理、控制、预测和决策所需的内部财务信息。企业会计准则体系突出强化了财务信息的相关性，因而将极大地提高财务信息的质量，强化对内决策与预测的功能。 

　　另一方面，业界也有人认为会计是一门艺术。的确，从复式记账、账户分类与分级到财务报表要素和资产负债表的结构以及三表构稽相符，都充分显示出财务信息的编报追求平衡的特性。权责发生制的应用，使收入和费用的跨期摊提体现一定的规则和频率，同时，权责发生制也可以使人为操纵财务信息成为可能，以致不同的职业判断完全可以产出大相径庭的报告数字。由此可见，实施具有更多职业判断要求的企业会计准则体系，更要强调会计职业道德和社会责任，同时必须加强相应的监管。 

　　四、会计职业判断及会计准则的经济后果 

　　笔者认为，会计是理念与技术并重的职业。如前所述，企业会计准则体系较之先前的会计实务规范，主要解决理念、原则和方法等深层次的问题。应当承认，企业会计准则体系在技术层面对于企业会计人员而言尚有一定的难度去学习和适应。但企业会计准则体系在会计原则方面的变化，特别是理念上的改革将要求企业会计人员经过一个较长的时期才能够准确理解和恰当把握。与原有会计实务规范相比，企业会计准则体系的一个显著变化是留给企业管理层更大的职业判断空间。是否能够以及如何运用会计职业判断，这是企业管理层特别是会计人员面临的关键性挑战。 

　　会计准则的传统理论是中立观。也就是说，财务会计作为对外提供通用目的财务报告的系统，为了帮助使用者进行经济决策，必须客观、中立和不偏不倚，会计准则的制定不能偏向企业任何利益关系群体、任何行业、任何组织机构、任何阶层和个人。但是，随着会计准则历史的发展，美国著名会计学家斯蒂芬·泽夫通过大量案例分析，证明了会计准则经济后果的存在。按照经济后果观，会计准则作为会计信息生产与提供的规范，不是一种纯粹的技术手段，而是一种具有经济后果的制度，即根据会计准则编制的会计报告对企业、政府、工会、投资者和债权人的决策行为产生影响。正如税收基本理论秉承税收公平的中立观，而现实中的税收政策却具有明显的宏观导向作用一样，会计准则的中立观虽然不失为传统经典和主流理论，但并不妨碍会计准则经济后果观的广为认可。可以预见，企业会计准则体系的发布作为一次会计准则的全面性变革，其实施必然会对企业利益关系集团各个方面的决策行为产生不同影响。 

　　五、企业会计准则体系实施要求动态和宽广的国际视野 

　　应该特别指出的是，企业会计准则体系的实施，是以市场经济环境和开放经济以及资本跨国流动为基本条件的。目前和今后一段时间，我国既要适应转型经济过程中不断出现的新情况，不断面临转型经济提出的新问题，也要面对不断变化的国际资本、人才、技术和商品市场竞争的挑战。随着加入WTO过渡期的结束。我国继2006年末开放批发和金融市场之后，在2007年末将开放电信、交通和互联网，由此本土市场将面临更为激烈的分割和竞争。同时，在开放的经济环境中，在国际浮动汇率体系下，汇率风险进一步加大，加之人民币在面临持续升值的巨大压力的同时也面临升息的艰难选择。而且，金融工具和外汇管制逐渐放开，金融风险正在逐渐累积。在国际热钱的冲击下，房地产市场和股票市场受到追捧。与此同时，我国税收也正在经历着持续的国际协调和趋同，加入WTO的承诺和双边及多边税收协定留给我国税收法规宏观调控的空间逐渐狭小。中东局势一触即发，国际石油、生铁、有色金属等商品的价格处于较大的变化空间。此外，企业的生产经营将要承担日益增加的环境责任。在开放的经济条件下，在建设环境友好型社会的基本国策下，企业会计准则体系的正确实施要求企业管理层具有宽广的国际视野，丰富的金融、商品、技术、物价和税收等方面的知识和经验，很强的应变能力和博弈技巧。惟有如此，才能在执行企业会计准则体系的过程中，正确进行职业判断，客观编报财务信息，公允提供财务报告。 

　　六、企业会计准则体系实施面临的问题 

　　企业会计准则体系较多背离历史成本原则，在系统应用公允价值计量属性，对一些特定交易或事项要求采用公允价值计量的同时，也采用重置成本、可变现净值、现值等计量属性。然而，相应的价格信息源尚不充足，现有价格来源的权威性也有待检验，由此留给会计人员较大的职业判断空间，同时也增加了相应的会计确认、计量和披露的风险，对会计人员的专业水准、相关知识、综合分析和判断能力、风险预测、评估和控制能力都有较高的要求。为此，会计主管部门有必要加强指导、培训、规范和监管。 

　　与此同时，我们也应该看到，会计准则的整体变更必将导致企业财务结构、盈利状况、信用评级和税负的相应变化。根据会计准则的经济后果观，可以预期，执行新《企业会计准则》，将会对企业利益集团之间的经济利益关系产生调整作用，相应的评估和监管法规尚未配套，因此还有很多工作需要各个部门相互合作、共同努力，需要企业尽早了解自身采用新准则可能出现的重大影响，做到未雨绸缪。 

　　七、会计准则建设的阶段性及国际趋同的持续性 

　　会计理论和国际会计研究表明，会计系统是从其所服务的外界环境中逐渐形成和不断演进，并且反映所服务环境的。但是，在经济全球化和资本市场国际化程度逐渐加深的条件下，会计准则全球趋同已经是既成事实并将继续取得进展，实现会计准则全球趋同将是一个漫长的过程。无视这一过程的阶段性，将导致会计准则在某些经济中的不适用，因而不能发挥其应有的功能和作用。因此，必须充分认识我国企业会计准则体系的实施不是会计准则建设的终点，而是一个新的起点。 

　　会计准则的国际协调乃至全球趋同，旨在减少国家间会计准则的差异，以形成一套严密的准则，增强不同国家会计规范下生成的财务报表的可比性。国际财务报告准则作为会计准则全球趋同的主要标准正在得到越来越多的国家准则制定机构、证券监管机构、跨国公司和国际组织的认可。纳入统计的证券交易所的三分之二接受按照国际准则编制的财务报表。截至2006年3月，纳入统计的145个国家中有73个国家要求上市公司采用国际财务报告准则。美国财务会计准则委员会也在概念框架和具体准则方面积极与国际财务报告准则趋同。随着国际财务报告准则修订版本集中于2009年及其以后的财务报表生效的临近，我国会计准则体系仍然面临继续国际趋同的问题。 

　　八、会计准则趋同与实务趋同的关系 

　　应当承认，会计准则的全球趋同，将极大地缩小宏观会计政策的范围，可以有效地框定企业会计政策的选择空间，理论上说可以提高财务信息的可比性。但不能否认，会计准则的趋同仅仅是会计实务协调乃至趋同的充分条件而非必要条件。在一定的会计准则框架下，会计实务的趋同和财务信息的可比，主要决定于企业所处环境中经济、法律、市场、契约、文化等诸因素，也取决于企业的发展目标和所处的发展阶段、企业所处的契约和监管临界点、企业的税负分布、企业经营战略和财务政策等。因此，无论是企业管理当局还是企业监管机构，或企业财务信息使用者都应该明确，实施企业会计准则体系一般应该提高企业财务信息的国际可比性，而是否能够确实提高将因企业及其环境不同而异。但无论如何，全球会计准则必将走向高质量、易理解和强制性，根据这样的会计准则编制的财务报表和其他财务报告中的信息要求达到高质量、透明和可比，这样的信息旨在帮助世界各种资本市场的参与者和其他信息使用者进行经济决策。促使国家会计准则与国际财务报告准则的高质量趋同，是国际会计准则理事会的最终目标。 

　　九、企业会计准则体系实施的难度 

　　诚然，在企业会计准则体系实施初期，企业管理层和会计人员将会经历观念转换的痛苦和原则变更的困惑。但改革开放以来，我们已经积累了相当丰富的逐渐采纳国际会计准则的经验，相信这些经验可以为新旧准则的顺利转换提供帮助。如1985年借鉴国际会计惯例的《中外合资经营企业会计制度》的经验积累，1992年大量借鉴国际会计惯例的《企业会计准则》以及随后的13个行业会计制度和《股份制试点企业会计制度》、《外商投资企业会计制度》的实践经历，1997年以来实施的较多借鉴国际会计准则的16项具体准则的过程，特别是2001年以来实施实质上与国际会计准则更为接近的《企业会计制度》的体会。此外，发行B股和H股的企业已经遵循国际会计准则编制财务报告并积累了相当丰富的经验，这些企业实施企业会计准则体系应该不会发生困难。因此，我们应当满怀信心地贯彻实施新准则，积极探索，客观测试，确保新旧准则顺利衔接和平稳过渡。

　　　　　　　　　　　　　　　　　　作者:曲晓辉 来源:《财会通讯》2007年第7期
 

企业会计准则体系的框架结构　　 

　　一、就准则体系的法律定位而言，中国企业会计准则属于法规体系的组成部分；国际财务报告准则不是法规体系，但在国际资本市场上具有重要影响和较强的约束力。根据《立法法》规定，我国的法规体系通常由四个部分构成，一是法律，二是行政法规，三是部门规章，四是规范性文件。其中，法律由全国人民代表大会常务委员会通过、国家主席签署颁布，行政法规由国务院常务委员会通过、以国务院总理令公布，部门规章由国务院主管部门以部长令公布，规范性文件由国务院主管部门以部门文件形式印发。在我国企业会计准则体系中，基本准则属于部门规章，是财政部金人庆部长签署公布的；具体准则及其应用指南属于规范性文件，财政部以财会字文件印发。会计准则作为法规体系，具有强制性的特点，要求企业必须执行，否则就属于违规行为。国际财务报告准则虽不是法规体系，但某个国家或地区如果宣布采用国际财务报告准则就应当全面地执行；如果是借鉴国际财务报告准则，就应当在会计确认、计量和报告方面实现与国际财务报告准则的趋同。中国属于借鉴国际财务报告准则的国家，以法规形式制定和发布会计准则，更有利于准则的贯彻实施。 
二、就准则体系的内涵而言，中国企业会计准则强调了会计要素和主要经济业务事项的确认、计量和报告，同时兼顾了会计记录的要求；国际财务报告准则不规范会计记录，而由企业根据会计确认、计量和报告准则自行处理。会计确认解决的是定性问题。比如，什么是资产？判断资产的关键是能否预期为企业带来经济利益流入，不能为企业带来预期经济利益的资源就不是资产。什么是负债？负债强调现时义务，也就是说，某项义务形成企业的负债时，表明企业一定承担支付义务。什么是收入或费用？收入或费用突出日常活动，只有企业日常活动形成的经济利益的流入或流出才构成营业收入或成本，非日常活动形成的经济利益流入或流出属于利得或损失，计入营业外收入或支出。所有者权益是企业的净资产，净资产体现企业的规模和实力，利润的实质是净资产的增加，亏损表示净资产的减少，等等。会计计量解决的是定量问题，即在确认的基础上确定金额。会计确认和计量构成了会计政策的主要内容。报告是确认、计量的结果，是连接企业和投资人等会计信息使用者的载体和桥梁。投资人等信息使用者主要是通过充分披露的财务报告，了解企业的财务状况、经营成果和现金流量，判断企业的内在价值，预测企业未来的发展趋势，从而做出投资决策等。 

　　财务报告具有特殊作用，企业会计准则体系强调了财务报告的地位。基本准则单独规定了财务报告一章，具体准则大都规定了披露要求。这些披露要求与财务报表列报、现金流量表、中期财务报告、合并财务报表、分部报告、关联方披露、金融工具列报、每股收益等报告类准则，共同构成了企业财务报告体系。国际会计准则理事会从2002年开始，将国际会计准则更名为国际财务报告准则①，是从投资人等信息使用者决策的立场出发，向投资人等提供反映企业会计要素和主要经济业务事项确认、计量结果的财务报告。我国的会计准则虽然没有称为中国财务报告准则，但与国际财务报告准则的出发点和理念是一致的。企业会计准则体系从基本准则、38项具体准则到应用指南，其核心是围绕会计确认、计量和报告加以规范的，从而实现了中国会计准则与国际财务报告准则内涵上的统一。 

　　会计记录是在确认和计量基础上对经济业务事项运用会计科目进行账务处理的方法，我国以前的会计制度主要是以会计科目和会计报表形式加以规定，其中涵盖了会计确认和计量的内容，将会计确认、计量、记录和报告融为一体。新会计准则改变了这种传统做法，明确了会计确认、计量和报告构成准则体系的正文，从而实现了国际趋同；同时根据会计准则规定了156个会计科目及其主要账务处理，作为准则应用指南的附录，附录中的会计科目和主要账务处理不再涉及会计确认、计量和报告的内容。国际财务报告准则不涉及会计记录，主要是规范会计确认、计量和报告，会计科目由企业自行设计并进行账务处理。我国目前乃至相当长的时期内，还不能缺少对会计记录的规范，这样设计和安排，能够使会计准则更具操作性，便于准则体系全面准确地贯彻实施。企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况，自行增设、分拆、合并会计科目。 

　　三、就中国准则与国际准则项目的对应关系而言，不仅整体架构保持了一致，而且大多数项目做到了相互对应。国际财务报告准则体系由编报财务报表的框架、国际财务报告准则和解释公告三部分构成，这与我国企业会计准则体系的整体架构一致。 

　　我国的基本准则类似于国际财务报告准则中“编报财务报表的框架”，在会计准则中起统驭作用，是具体准则的制定依据，主要规范了财务报告目标、会计基本假设、会计基础、会计信息质量要求、会计要素及其确认与计量原则、财务报告等内容。
 
　　我国的具体准则和应用指南正文涵盖了目前各类企业各项经济交易或事项的会计处理，与国际财务报告准则的内部结构相同。具体准则分为一般业务准则、特殊业务准则和报告类准则，主要规范了各项具体业务事项的确认、计量和报告；应用指南是对具体准则相关条款的细化和重点难点内容提供的操作性规定。 

　　我国会计准则实施后，就实务中遇到的实施问题，将以财政部规范性文件形式陆续印发解释公告，这与国际财务报告准则体系中的解释公告相互对应。 
 
　　中国的企业会计准则发布实施后将保持相对稳定，实际工作中如果出现了新业务需要制定新准则项目加以规范时，我们将根据基本准则并遵循既定的程序制定必要的具体准则，同时借鉴国际财务报告准则，以进一步完善和发展企业会计准则体系。 

　　企业会计准则体系的国际趋同　　 

　　2005年下半年，在基本准则和具体准则的征求意见稿完成之际，我们与国际会计准则理事会的多名理事和技术专家就中国会计准则与国际财务报告准则的趋同问题进行了数次全面深入的研讨，双方最终达成了共识。2005年11月8日，中国财政部副部长、中国会计准则委员会秘书长王军与国际会计准则理事会主席戴维·泰迪爵士签署了联合声明，确认了中国会计准则与国际财务报告准则实现了实质性趋同。联合声明主要强调三点：一是中国将趋同作为会计准则制定工作的目标之一，旨在使企业按照中国会计准则编制的财务报表与按照国际财务报告准则编制的财务报表相同，趋同的具体方式由中国确定。二是确认了中国会计准则与国际财务报告准则只在关联方关系及其交易的披露、资产减值损失的转回、部分政府补助的会计处理②等极少数问题上存在差异，除此之外，实现了与国际财务报告准则的趋同。三是国际会计准则理事会确认了中国特殊情况和环境下的一些会计问题，包括关联方关系及其交易的披露、公允价值计量问题和同一控制下的企业合并，在这些问题上，中国可以对国际会计准则理事会寻求高质量的国际财务报告准则解决方案提供非常有用的帮助。 

　　从全球会计趋同的情况看，大都选择直接采用国际财务报告准则的趋同模式，比如欧盟、澳大利亚、韩国等。我国属于新兴市场经济国家，具有特定的法律基础、经济环境和文化特色。这就决定了中国企业会计准则体系建设必须创新模式，贯彻会计国际趋同“四原则”，走立足国情、国际趋同的道路。 

　　一、中国会计准则与国际财务报告准则尚存的极少差异 

　　1.关联方关系及其交易的披露 

　　国际准则将同受国家控制的企业均视为关联方，所发生的交易作为关联方交易，在财务报表中要求充分披露。这一规定不符合中国的实际，因为中国的国有企业及国有资本占主导地位的企业较多，如按国际准则规定，大部分都是关联企业，实际上这些企业均为独立法人，如果没有投资等纽带关系不构成关联企业。因此，中国准则规定，仅同受国家控制但不存在控制、共同控制和重大影响的企业，不认定为关联企业，从而限定了国家控制企业关联方的范围，大大降低了企业的披露成本。国际会计准则理事会认同了中国的做法，并借鉴中国准则修改《国际会计准则第24号——关联方披露》。2007年2月22日，国际会计准则理事会公布了该准则修订后的征求意见稿，计划在年内完成；如果顺利，届时此项差异将随之消除。 

　　2.长期资产减值准备的转回 

　　国际准则对企业计提的固定资产、无形资产等非流动资产减值准备允许转回，计入当期损益。我们在广泛征求意见后认为，固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值，按照资产减值准则计提减值损失后，价值恢复的可能极小或不存在，发生的资产减值应当视为永久性减值，所以中国在资产减值准则中规定，此类资产减值损失一经确认不得转回。国际会计准则理事会对中国的规定表示理解，希望我们关注国际准则与美国准则的趋同进展，因为美国的资产减值准则对于部分非流动资产确认减值损失后也是不允许转回的。
 
　　二、中国会计准则与国际财务报告准则相关规定不同但不构成差异 

　　1.同一控制下的企业合并 

　　我国的企业合并准则规定了同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并的会计处理。国际准则只明确了非同一控制下企业合并的会计规范，没有规定同一控制下的企业合并。在我国实务中，因特殊的经济环境，有些企业合并实例属于同一控制下的企业合并，如果不对其加以规定，就会出现会计规范的空白，导致会计实务无章可循。所以中国准则结合实际情况，规定了同一控制下企业合并的会计处理。国际会计准则理事会认为，中国准则在这方面的规定和实践将为国际准则提供有益的参考。 

　　2.公允价值的计量 

　　公允价值和历史成本是会计中重要的计量属性，公允价值是当前的，历史成本是过去的。国际财务报告准则要求广泛运用公允价值，以充分体现相关性的会计信息质量要求。中国准则强调适度、谨慎地引入公允价值，主要是考虑我国作为新兴市场经济国家，许多资产还没有活跃市场，会计信息的相关性固然重要，但应当以可靠性为前提，如果不加限制地引入公允价值，有可能会出现人为操纵利润现象。因此，中国投资性房地产、生物资产、非货币性资产交换、债务重组等准则规定，只有存在活跃市场、公允价值能够获得并可靠计量的情况下，才允许采用公允价值计量。国际会计准则理事会认同中国的做法，并将如何在新兴市场经济中应用公允价值问题列入其主要议题加以研究，还表示希望中国在这方面提供帮助。 

　　3.持有待售的非流动资产和终止经营

　　《国际财务报告准则第5号——持有待售的非流动资产和终止经营》单独规定了持有待售的非流动资产和终止经营的会计处理。非流动资产主要是指固定资产和无形资产等；终止经营是指对企业的车间、分部、子公司等予以处置或将其划分为准备出售对象。根据该准则规定，如果企业管理层准备处置该部分非流动资产和终止经营，就应将这部分资产从非流动资产转出作为流动资产，停止计提折旧或者摊销，采用账面价值与公允价值减去销售费用孰低计量，账面价值高于公允价值减去销售费用的金额，计入当期损益。我国根据实际情况，没有单独制定这一准则项目，而是在固定资产、财务报表列报等相关准则中采用其他方式处理，达到类似效果，国际会计准则理事会赞同我们的做法。 
　　4.设定受益计划 

　　《国际会计准则第19号——雇员福利》和《国际会计准则第26号——退休福利计划的会计和报告》对设定提存计划和设定受益计划两种类型的离职后福利规范了会计处理。由于中国现行相关法律法规没有类似设定受益计划方面的规定，会计准则在现有相关法律法规的框架下，对基本养老保险和补充养老保险等类似于国际准则中设定提存计划的内容进行了规范。国际会计准则理事会认为，中国的规定与国际财务报告准则是趋同的。 

　　5.恶性通货膨胀会计 

　　《国际会计准则第29号——恶性通货膨胀经济中的财务报告》规定了恶性通货膨胀经济中的财务报告要求。我们认为，中国在宏观调控的市场经济条件下，预期不会发生恶性通货膨胀的情况，没有必要制定这一准则项目。国际会计准则理事会完全赞同我国不制定该项准则，但提出在中国准则中，应当明确境外经营所在国家或者地区发生恶性通货膨胀的会计处理。我们采纳了国际会计准则理事会的建议，在外币折算准则及其应用指南中，规定了恶性通货膨胀的基本特征，要求发生恶性通货膨胀的国家或地区境外经营的财务报表，应当按照一般物价指数进行重述，再按重述后的报表进行折算。
 
　　三、中国准则与国际财务报告准则相比，在准则项目上作出了更加合理的安排 

　　中国会计准则在某些项目的安排上作了适当调整：一是将《国际会计准则第39号——金融工具：确认和计量》分解为金融工具确认和计量、套期保值、金融资产转移三个准则项目，将复杂的金融工具业务进行细分，以更好地指导实务；二是将《国际财务报告准则第4号——保险合同》分为原保险合同和再保险合同两个准则项目，对保险合同的确认、计量和报告作了比国际准则更加详尽、系统的规范；三是将《国际会计准则第27号——合并财务报表和单独财务报表》、《国际会计准则第28号——联营中的投资》和《国际会计准则第31号——合营中的权益》中的相关内容进行整合，形成长期股权投资准则及其应用指南，既符合中国会计实务多年来的习惯，又有助于更好地理解和掌握准则内容。国际会计准则理事会对我们的上述安排表示赞赏。 

　　企业会计准则体系的等效　　 

　　等效就是具有同等效力。会计准则等效是我国企业在那些实施国际财务报告准则的国家或地区上市，按照中国会计准则编制的财务报表不再进行调整，即使调整也只对个别项目作出说明或者编制极少项目的调节表，毋须再按国际财务报告准则进行全面转换。等效还涉及审计准则，注册会计师按照等效的审计准则出具的审计报告也应当是认可的。我国会计审计准则实现了国际趋同，但要完成与世界主要国家和地区会计准则的等效，还需要较长时间的努力。 

　　中国会计准则与国际财务报告准则实现趋同后，财政部就开始研究并启动与那些实施国际财务报告准则国家和地区的会计准则等效问题的相关工作，而且进展较为顺利。 

　　一、中国与欧盟的会计合作 

　　中欧会计合作是中欧财金对话框架下的重要合作领域。欧盟作为世界主要经济体，中欧经济合作是双赢的。欧盟从2005年开始实施国际财务报告准则，中国与欧盟实现会计准则等效已有共同的制度基础。2005年以来，双方开展了密切的会计合作。2005年11月，中国与欧盟签署了会计准则国际趋同及双边合作联合声明。2006年11月24日，中国会计准则委员会与欧盟代表就建立中欧会计合作工作机制、欧盟将中国会计准则列为第三国等效准则的安排等问题进行了深入的讨论。会议认为，鉴于中国会计国际趋同所取得的成效，在2009年之前，欧盟将考虑把中国作为与国际财务报告准则趋同的国家对待。如果实现等效，中国企业在欧盟上市，按照中国会计准则编制的财务报表将得到认可。 

　　二、中国与美国的会计合作 

　　中美建立了联合经济委员会和双边对话机制，美国作为世界上最发达的市场经济国家，近年来与中国的经济合作越来越密切。美国在安然事件以后，其财务会计准则委员会与国际会计准则理事会开始对话和趋同工作。在这种情况下，中美双方加强了会计领域的联系和沟通，随着美国准则与国际准则趋同工作的进展，我们将抓住有利时机，积极推动和解决中美会计准则的合作与等效问题。 

　　三、中国与日本、韩国的会计合作 

　　从2002年开始，中国、日本和韩国在会计领域建立了定期对话机制，每年召开一次三国会计准则会议，沟通三国会计准则的进展，并就会计国际趋同问题进行磋商。2005年，在我国西安召开的中日韩三国会计准则制定机构会议上，三方签署了会计合作备忘录。2007年3月15日，韩国正式宣布了全面实施国际财务报告准则的路线图，日本也正在进行会计准则与国际财务报告准则的趋同工作。以上进展为中国与日本、韩国会计准则实现等效创造了条件。 
　　四、中国与澳大利亚的会计合作 

　　澳大利亚同样是从2005年开始直接采用国际财务报告准则的国家，与欧盟的情况相同，目前都在研究和总结直接采用国际财务报告准则实施中的问题。中澳在会计准则方面已经建立了联系和沟通，澳大利亚财政部和会计准则理事会非常关注我国会计准则的建设与实施情况，以及会计国际趋同的进展及所取得的成效，中国将进一步加大与澳大利亚会计合作的力度。
 
　　五、中国内地与香港的会计合作 

　　香港从2005年开始直接采用国际财务报告准则。2006年5月，中国会计准则委员会和中国香港会计师公会在香港签署两地会计准则趋同的联合声明。双方认为，会计准则国际趋同是适应经济全球化发展趋势的必然要求，中国内地与香港会计准则实现了实质性趋同，将有助于两地企业及证券市场的长远发展。2007年以来，我们与香港会计师公会就内地与香港会计准则等效问题举行了多次技术会谈，一致认为，实现等效是两地的共同愿望，应当加快工作进度，尽早完成等效工作。内地与香港加强会计合作并实现会计准则等效，可以在国际资本市场和会计领域等诸多方面形成合力，进一步增强中国的话语权，实现两地企业、会计行业和资本市场发展的共赢。 

　　此外，我国还将加强与俄罗斯、非洲等国家或地区的会计合作。2005年，财政部派出代表团访问了俄罗斯财政部和会计准则理事会，双方都表示了加强中俄会计合作的愿望。2006年我国成功举办了中非合作论坛，加大了中非合作的力度，会计应当积极配合，开展会计合作。 

　　综上所述，我国企业会计准则体系在整体框架、内涵和实质上实现了国际趋同，并得到了有效实施，将我国会计提升到了国际先进水平的行列，从而促进企业实现精细化管理，建立健全内部控制制度，改进信息系统，全面提升会计信息质量和企业形象，有助于企业可持续健康发展，同时为实现中国会计准则与其他国家或者地区会计准则等效奠定了基础。趋同只是第一步，等效才是目标。我国会计准则实现与其他国家或地区会计准则等效，有利于提升中国企业的国际竞争力，有利于中国注册会计师行业做强做大，有利于贯彻“走出去”战略和中国资本市场的健康发展，为完善社会主义市场经济体制和顺应经济全球化趋势作出应有的贡献！ 

　　①2001年，在原国际会计准则委员会基础上改组成立了国际会计准则理事会，国际会计准则理事会发布的准则称为“国际财务报告准则”，这一总称也涵盖了国际会计准则和解释公告。 

　　②政府补助会计处理方面的部分差异在正式印发的《企业会计准则第16号——政府补助》中已消除。

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