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金融资产减值
一、金融资产减值准备的计提范围 金融资产在初始确认时划分为四类： ①以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资 产， 包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产； 其不 涉及减值测试，无须计提减值准备；②持有至到期投资；③贷款和应收款项；④可供出售金 融资产。 二、账务处理
持有至到期 投资 发生减值时 减值损失转回 借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备 借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失 借：资产减值损失 贷：贷款损失准备 同时： 借：贷款——已减值 贷：贷款——本金 ——利息调整 应按贷款的摊余成本及实际利率计算确定利息收入： 借：贷款损失准备 贷：利息收入 借：存放同业 贷款 若能收回减值贷款 （实际收到的金额） （相关贷款损失准备金额） （相关贷款余额） （差额） 贷款损失准备
发生减值时
资产负债表日
贷：贷款——已减值 贷款减值损失 若无法收回减值贷款 金融资 产减值 借：贷款损失准备 贷：贷款一已减值 借：贷款一已减值 减 值 贷 款 已 转 销又收 回时 若贷款价值已经恢复， 减值损失可以转回 借：存放同业
（原转销的已减值贷款余额）
贷：贷款损失准备 （实际收到的金额） 贷：贷款—一已减值（原转销的已减值贷款余额） 借：贷款损失准备 贷：资产减值损失
可供出售金融资产是否发生减值，主要看其公允价值是否持续下降，如果出现下列情 况之一，就可以认定该可供出售金融资产已发生减值，应当确认减值损失：①可供出售金 融资产的公允价值发生较大幅度下降（通常指达到或超过 20％的情形）；②综合考虑各种 相关因素后，预期这种下降趋势属于非暂时性的（通常指该资产的公允价值持续低于其成 本达到或超过 6 个月的情形） 借：资产减值损失（账面价值与预计未来现金流量现值的差额） 可供出售金 融资产 可供出售金融资产发 生减值时 贷：资本公积——其他资本公积（所有者权益中转出原计入 资本公积的累计损失额） 可供出售金融资产——公允价值变动（差额） 债券投资类， 其减值损 失转回时 股票投资类， 其减值损 失转回时 借：可供出售金融资产——公允价值变动 贷：资产减值损失 借：可供出售金融资产——公允价值变动 贷：资本公积——其他资本公积
区分两类处理：一是持有至到期投资、贷款和应收款项：因为这两类金融资产均以摊余 成本进行后续计量，故作为一类掌握其减值的计量和会计处理。二是可供出售金融资产，作 为单独的一类掌握其减值处理。 （一）持有至到期投资、贷款和应收款项 1.从计算的角度上看，期末要计算出持有至到期投资、贷款和应收款项的摊余成本（账 面价值）计算出来，然后再与相应的未来现金流量现值（不包括尚未发生的未来信用损失） 作比较。比如摊余成本为 1000 万元，未来现金流量折现后为 950 万元，则差额 50 万元就 是要计提的减值损失。 这里关于减值计算的理解： （1）持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的 账面价值减记至预计未来现金流量（不包括尚未发生的未来信用损失）现值，减记的金额确 认为资产减值损失，计入当期损益。 ①未来现金流量的确定： 持有至到期投资是债券投资、 贷款和应收款项的回收金额也是 固定可确定的，所以很容易得出未来现金流量。 ②折现率的选择：即指的实际利率。 （2）存货发生减值时，用成本与可变现净值进行比较。 持有至到期投资、 贷款和应收款项等未来现金流量的现值比摊余成本小时， 差额即为计 提的减值损失金额，会计处理为： 借：资产减值损失 贷：持有至到期减值准备（或贷款损失准备、坏账准备） 2.关于企业持有的大量性质类似的金融资产的减值处理。 比如企业可能会持有若干支债 券，如国债或公司债券、或为某项目特定发行的债券等；再比如贷款，企业对同一个行业的 贷款和对另外一个行业的贷款等。 上述都是企业持有的性质类似的金融资产。 对于存在大量 性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业， 在考虑金融资产减值测试时， 应当先将单 项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应 当确认减值损失，计入当期损益，不用再和同类的金融资产一起进行减值测试；如单独测试 表明其没有发生减值， 则再和同类的金融资产一起进行减值测试。 对单项金额不重大的金融 资产， 可以单独进行减值测试， 或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值 测试。 注：关于“单项金额重大”的理解：要根据企业不同的情况处理，比如某企业共有 10 亿 的贷款，其中对一个企业的贷款 1 亿，则对该企业的贷款比例 10%就是重大的，需要单独 进行减值测试。另外的 9 亿分散在不同企业，且每个企业金额较小，则可以合计进行测试。 3.对持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明 该金融资产价值已恢复， 且客观上与确认该损失后发生的事项有关 （如债务人的信用评级已 提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不 应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。 计提减值准备后，价值又回升时，会计分录为：
借：持有至到期投资减值准备（或贷款损失准备、坏账准备） 贷：资产减值损失 4.关于外币金融资产的减值处理。外币金融资产发生减值的，分两步来计算，一是计算外 币的未来现金流量， 然后按资产负债表日的汇率折算为人民币。 二是用第一步中计算的人民 币金额和人民币上的摊余成本 （即账面价值） 作比较， 再计算确认减值损失， 计入当期损益。 5.持有至到期投资、贷款和应收款项发生减值时，通常说明出现了上面第一中讲到的金 融资产减值判断的依据中的情况。计提减值准备后，根据准则规定，持有至到期投资、贷款 和应收款项仍需按新的摊余成本 （要扣除掉计提的减值） 和计算未来现金流量现值时使用的 折现率计算利息 （二）可供出售金融资产减值准备的核算 1.可供出售金融资产减值计提时的特殊要求 （1）减值迹象的判断比较特殊：要进行公允价值下降和减值计提的区别，这两者是不 同的。比如可供出售金融资产由 100 万元变成了 90 万元，则这里的差额 10 万元是按公允 价值下降核算，还是按减值核算，处理是具有本质区别的。 若是按公允价值下降处理，则分录为： 借：资本公积——其他资本公积 贷：可供出售金融资产——公允价值变动 若是按减值处理，则分录为： 借：资产减值损失 贷：可供出售金融资产——公允价值变动 10 10 10 10
因此这里的关键是怎样判断减值， 如何区分公允价值的下降和减值。 题目中会告诉两个 条件，一是公允价值出现了大幅度的下跌，通常为 20%及以上（参考标准），这时就不再 是一般的公允价值变动了；二是公允价值下降是非暂时性的，持续时间比较长，通常达到或 超过半年。通常出现了上述表述，则出现了减值迹象，应计提减值。 （2）减值核算时贷方科目比较特殊 计提减值时： 借：资产减值损失 贷：可供出售金融资产――公允价值变动 按照准则，也可以贷记“可供出售金融资产减值准备”科目。考试时依据教材处理即可。 （3）发生减值时，可供出售金融资产持有期间因公允价值下跌而计入了资本公积的金 额，也一同转入资产减值损失。 借：资产减值损失 贷：可供出售金融资产――公允价值变动 资本公积――其他资本公积 2.可供出售金融资产减值转回的处理
（1）如果可供出售金融资产是债务工具，如债券投资，则减值通过损益转回： 借：可供出售金融资产――公允价值变动 贷：资产减值损失 （2）如果可供出售金融资产是权益工具，如股票投资，则不能在当期损益类科目中转 回，而是通过所有者权益转回，分录应是： 借：可供出售金融资产――公允价值变动 贷：资本公积――其他资本公积 注意： 如果是在活跃的市场中没有报价且公允价值不能可靠计量的权益工具投资， 则减 值损失不允许转回。即不是所有的权益性工具投资的减值准备都可以转回。
京公网安备 11010802022788号
