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近期接到了许多关于弥补亏损的税收问题，其中关于合并企业如何弥补被合并企业亏损的问题较为复杂，在日常的税务处理事务中也存在有一些不同的理解，现在我们就来看一下相关的文件规定：
一、 什么是企业合并：
合并是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。【《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》财税(2009)59号】。
二、 企业合并在弥补亏损事项上的处理方式：
1、在非特殊重组的方式下：被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补；
2、在符合特殊重组的方式下：
（1）被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。
（2）可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。
【《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》财税(2009)59号】。
（3）可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额，是指按《税法》规定的剩余结转年限内，每年可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额。企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
【《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告（国家税务总局公告2010年第4号）】/【中华人民共和国企业所得税法】
三、 企业合并时间的确认：
（1）企业合并，以合并企业取得被合并企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日。
（2）重组业务完成年度的确定，可以按各当事方适用的会计准则确定，具体参照各当事方经审计的年度财务报告。由于当事方适用的会计准则不同导致重组业务完成年度的判定有差异时，各当事方应协商一致，确定同一个纳税年度作为重组业务完成年度。
【《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告（国家税务总局公告2010年第4号）】
综上所示，我们认为，在非特殊重组的方式下，合并企业不能弥补被合并企业的亏损，在符合特殊重组的方式下，合并企业是有限额的弥补被合并企业的亏损。具体弥补亏损的方式是在税法允许的剩余结转年限内，每年不超过‘被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率’的数额。
同时我们也注意到，如果企业合并重组日在发生年度的中间，则合并企业在合并发生当年度的企业所得税汇算时，是否应该包含被合并企业在合并年度的发生数。由于税法对此并无具体的规定，引起了实务中很多不同的理解。我们认为因被合并企业在合并发生年度产生的亏损应包含在了合并前的亏损数中，也应按照前述的限额条件进行来进行相应的弥补，所以合并企业在合并发生当年度的企业所得税汇算时，不应包含被合并企业在合并年度的发生数。具体以各地税务主管机关的答复为准。
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