深圳证监局《会计监管风险提示第8号—商誉减值》常见问题和监管关注事项（三）-经管之家官网！

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2、监管关注事项

在监管工作中，应关注会计师事务所是否对商誉减值这一特殊会计估计事项保持了合理的职业怀疑，是否实施了充分、适当的风险评估、控制测试、实质性测试等审计程序，是否获取了充分的审计证据并得出恰当的审计结论。具体包括：

第一，在了解被审计单位及其环境以识别和评估重大错报风险时，会计师事务所应结合商誉减值事项的重要程度及不确定性程度，恰当认定其风险性质，以确定其是否为认定层次的重大错报风险。

第二，会计师事务所应根据风险评估结果制定必要、可行、有针对性的进一步审计程序，且确保所制定的审计程序得以有效落实。若认为商誉减值事项存在特别风险，会计师事务所还应当了解被审计单位与该风险相关的控制（包括控制活动）。

第三，会计师事务所应对商誉减值事项执行充分、必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，并详细记录关键审计程序的实施过程，尤其是记录基于判断当时知悉的情况和事实，进行推理的过程及形成的相关审计结论。具体来看：

（1）应关注并复核公司对商誉减值迹象的判断是否合理；

（2）应关注并复核公司对商誉所在资产组或资产组组合的划分是否合理，是否将商誉账面价值在资产组或资产组组合之间恰当分摊；

（3）应关注并复核公司确定的减值测试方法与模型是否恰当；

（4）应关注并复核公司进行商誉减值测试所依据的基础数据是否准确、所选取的关键参数是否恰当，评价所采用的关键假设、所作出的重大估计和判断、所选取的价值类型是否合理，分析减值测试方法与价值类型是否匹配。若认为商誉减值事项存在特别风险，还应考虑采用敏感性分析等方法评价管理层所作判断的合理性；

（5）应关注并复核公司对商誉减值损失的分摊是否合理，是否恰当考虑了归属于少数股东商誉的影响；

（6）若以前期间对商誉进行减值测试时，有关预测参数与期后实际情况存在重大偏差的，应充分关注并复核公司管理层在作出会计估计时的判断和决策，以识别是否可能存在管理层偏向的迹象；

（7）应充分关注期后事项对商誉减值测试结论的影响；

（8）对公司未按规定实施商誉减值测试的，应结合其重要性判断是否应提请公司管理层补充进行商誉减值测试，如果管理层拒绝，应考虑未做商誉减值测试对审计意见的影响。

第四，在利用专家工作时，会计师事务所应与专家保持必要的沟通，充分关注专家的独立性和专业胜任能力，并对专家工作过程及其所作的重要职业判断（尤其是数据引用、参数选取、假设认定等）进行复核，以判断专家工作的恰当性，不得直接将专家工作成果作为判断商誉是否减值的依据。当公司或会计师事务所聘请的资产评估机构未对商誉所在资产组或资产组组合的可收回金额发表专门意见时，会计师事务所应着重考虑专家工作对审计工作的支持程度，并对专家工作成果进行必要调整，以适应财务报表审计目的。

第五，当商誉归属于集团的一个组成部分时，会计师事务所应恰当制定集团总体审计策略和具体审计计划，确保组成部分会计师事务所对商誉减值事项保持了充分、必要的重视。若商誉减值事项是风险评估程序识别出的导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，会计师事务所应至少复核组成部分会计师事务所对该特别风险形成的审计工作底稿，并根据对组成部分会计师事务所工作的了解，确定是否有必要追加审计程序。

第六，在形成审计报告时，会计师事务所应结合商誉减值事项的金额及执业中所作职业判断的重要程度，合理确定该事项是否构成关键审计事项。若该事项构成关键审计事项，会计师事务所应在审计报告中详细描述该关键审计事项的基本情况及采取的应对措施，并在审计工作底稿中详细记录应对措施的实施情况。若采取的应对措施仍不足以消除关于财务报表不存在重大错报的疑虑，会计师事务所不应将该事项在关键审计事项部分描述，而应考虑其对审计意见的影响并在审计报告相应部分进行说明。

第七，会计师事务所应安排具有经验和专业胜任能力的项目质量控制复核人员，严格履行质量控制复核制度，对涉及商誉减值的有关事项进行充分复核。在质量控制复核发现的重大问题未得到解决前，不得出具审计报告。

第八，会计师事务所应恰当评价公司财务报告是否按《企业会计准则》和相关信息披露编报规则充分披露与商誉减值相关的所有重要信息。同时，会计师事务所还应阅读并考虑获取的其他信息（包括审计报告日前和审计报告日后取得的其他信息），充分关注其他信息中的商誉减值事项披露是否与财务报表、已获取的审计证据存在重大不一致。

（三）与商誉减值事项相关的评估

因商誉减值事项的特殊性与专业性，不少公司与会计师事务所在进行商誉减值测试或对商誉减值事项进行审计时，均会利用资产评估机构及其从业人员（以下统称评估机构）出具的专业意见。评估机构应按照相关法律法规、《资产评估准则》及依法制定的其他业务规则勤勉执业。

1、常见问题

评估机构接受委托，对商誉减值的相关事项进行评估时，通常存在以下问题：

第一，在接受委托时，未与委托人及其他相关方充分沟通，未与委托人明确约定评估目的、评估基准日、评估对象、评估范围、价值类型等要素，导致出具的评估报告不能直接满足委托人及其他相关方的需要。

第二，在实际执业时，未按资产评估委托合同明确约定的各项要素开展评估工作，评估报告有关内容与事先约定不一致。

第三，在现场调查与资料核验时，未对评估对象进行充分的现场调查，未对委托人提供的相关数据和资料进行必要的核查验证，特别是资产组或资产组组合的范围、历史财务数据、预测数据及其所依赖的重大商业合同与协议等。

第四，在选择评估方法时，未选择适合商誉减值测试目的的评估方法，未充分分析相关评估方法的适用性，未与前期商誉减值测试采用的评估方法保持一致且缺乏合理理由。

第五，在选取评估模型与参数时，未充分关注商誉所在资产组或资产组组合所处的外部环境与内部经营情况，未合理关注已出现的商誉减值迹象，未充分考虑会计准则对相关评估参数的客观要求。

第六，在形成评估报告与评估说明时，未明确说明与商誉减值相关的评估要素及其合理性，未充分披露对理解和使用评估报告有重要影响的信息，未充分了解评估基准日至评估报告日之间发生的重大期后事项并披露其对评估结论的影响。

2、监管关注事项

在监管工作中，应关注评估机构是否恰当实施评估程序，是否进行了充分的现场调查并对相关资料和数据进行核查验证，是否恰当选取评估方法、评估模型与参数并得出恰当的评估结论。具体包括：

第一，评估机构应在与委托人充分沟通的基础上，明确将用于商誉减值测试目的的评估事项约定为以财务报告为目的的评估，并明确约定涉及商誉减值测试的评估基准日、评估对象、评估范围、价值类型等重要要素。

第二，评估机构应按约定的评估目的、评估基准日、评估对象、评估范围、价值类型等要素开展评估工作，不得随意变更关键评估要素，不得以股权、企业价值的评估报告代替以财务报告为目的的评估报告。

第三，评估机构应对商誉所在资产组或资产组组合进行现场调查，并对收集的资料进行必要的核查验证，合理利用观察、询问、访谈、核对、函证、监盘、勘查、书面审查、实地调查等手段：

（1）应充分关注商誉所在资产组或资产组组合的法律、物理、技术与经济等具体特征，合理判断相关资产组或资产组组合独立产生现金流的能力，关注其与商誉初始确认时的资产组或资产组组合的一致性；

（2）应充分了解商誉所在资产组或资产组组合所处的宏观经济环境、行业发展趋势、市场容量和竞争状况、地域因素等外部环境信息及公司产能、生产现状、在手合同及订单、商业计划等内部经营信息，并评价其与委托人提供的财务预算或预测数据的一致性。

第四，评估机构应根据会计准则的要求，充分分析不同评估方法的适用性，恰当选择与商誉减值测试相适应的评估方法。需要说明的是，后续期间商誉减值测试的评估方法应与以前期间的保持一致，除非有证据显示变更新的评估方法所得出的评估结论更具代表性，或原有的评估方法不再适用。

第五，评估机构应结合所获取的外部环境信息、内部经营信息，着重考虑已出现的商誉减值迹象，合理选取评估模型与参数。关于评估模型和参数选取的监管关注事项，参照本提示“一、商誉减值的会计处理及信息披露”部分“（三）商誉减值测试过程和会计处理”的监管关注事项有关内容。

第六，评估机构应在评估报告或评估说明中充分披露与商誉减值测试相关的评估要素、关键参数及其他对评估结论有重要影响的信息。具体来看：

（1）应在评估报告或评估说明中详细披露评估对象、评估范围、价值类型、评估方法、评估假设等评估要素及其合理性，并充分披露关键评估参数的测算依据和逻辑推理过程。如果选取的关键评估参数与形成商誉时或以前年度商誉减值测试时的信息、公司历史经验或外部信息明显不一致，还应披露存在的差异及其原因；

（2）应关注评估基准日至评估报告日之间发生的与评估对象相关的重大期后事项，包括但不限于内外部环境的重大变化、重大诉讼与仲裁的最新进展等，并在评估报告中详细披露该事项及其对评估结论的影响。

二、关于2018年上市公司年报审计工作的监管要求

在2018年上市公司年报审计工作开展之际，辖区各证券资格会计师事务所应严格遵循《中国注册会计师执业准则》、《中国注册会计师职业道德守则》以及中国证监会的相关规定，切实做好以下工作：

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