普华永道：半导体行业会计问题探讨-经管之家官网！

一、半导体产业链

半导体产业是电子信息产业的基础，半导体是许多工业整机设备的核心，作为芯片、储层器等应用在计算机、通信、军事、工业医疗等各个领域，其重要性不言而喻。半导体产业链按照功能大体可以区分为半导体原材料、半导体设备、集成电路设计、集成电路制造和封装及测试，最后销售给半导体产业终端客户。半导体产业客户包括企业服务器、个人电脑、智能手机等电子产品的制造商。

二、中国半导体行业

随着人工智能、大数据、物联网等高端科技的到来，智能芯片和智能硬件需求量剧增，其中海量的数据需要大量的储存设备，所以半导体产业变的越来越重要。政府也大力发展半导体行业，国家出台了一系列政策并投入千亿基金到半导体行业，形成了长三角、珠三角、京津环渤海、中西部四大半导体产业聚落，形成了产业集群，非常利于半导体产业发展，也给中国半导体产业发展带来了巨大的机遇。

尽管中国半导体产业的发展起步较晚，但凭借着巨大的市场容量，中国已成为全球最大的半导体消费国，年消费金额超过2000亿美金，占据全球市场的一半以上。中国半导体消费市场在过去十年间年均复合增长率超过12%，而世界其他国家的年均复合增长率仅3.2%左右。

目前几乎所有的大型半导体公司均在中国有着产业布局，抢占市场份额。由于中国的市场潜力巨大，目前产能依然无法满足需求。因此，全球半导体企业还在大幅加码在中国的投资力度，再加上中国自身的产业投资，使得中国半导体产业收入保持着远高于全球平均水平的增长率。半导体产业收入在过去十年间年均复合增长率超过14%，远超过世界其他国家。

然而，虽然中国半导体产业规模保持高速增长态势，作为半导体消费大国，中国芯片占有率依旧很低，长期以来相关产品严重依赖进口。作为国家的“工业粮食”，芯片几乎是所有设备的“心脏”，我们看到政府始终高度重视对半导体行业的扶持和引领。在国家层面，《中国制造2025》计划中，集成电路与信息通信设备、操作系统及工业软件一并作为新一代信息技术产业，被列入优先发展的十大重点领域。地方层面，以上海为例，集成电路的发展亦被列入上海2019年建设科创中心的主攻方向。

三、半导体行业主要会计问题

1. 定制化产品的收入确认——特定时点确认或一段期间内确认

财政部于2017年7月5日修订发布了《企业会计准则第14号——收入》（以下简称“新收入准则”），该准则改革了现有的收入确认模型，突出强调了主体确认收入的方式应当反映其向客户转让商品或服务的模式，确认金额应当反映主体因交付该商品或服务而预期有权获得的金额，并设定了统一的收入确认计量的五步法模型。企业应当在履行了合同中的履约义务即客户取得相关商品控制权时确认收入。企业将商品的控制权转移给客户，该转移可能在某一时段内发生，也可能在某一时点发生。企业应当根据实际情况，首先应当按照新收入准则第十一条判断履约义务是否满足在某一时段内履行的条件，如不满足，则该履约义务属于在某一时点履行的履约义务。根据新收入准则及其讲解，满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务，相关收入应当在该履约义务履行的期间内确认：

1) 客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益

2) 客户能够控制企业履约过程中在建的商品

3) 企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项

在半导体行业中，定制化产品较为常见，我们以模具为例进行分析。基于上述指引，在判断模具的收入确认模式时，首先应判断上述模具是否符合上述的三个条件之一。一般情况下，由于集成电路制造通常涉及一些知识产权，模具在生产过程中并不能被客户随时中断并且在不发生重大成本的情况下交由其他的供应商继续模具的开发和制造，因此，上述模具的设计和制造通常不满足上述1）的条件；其次，由于模具通常在供应商处进行设计和制造，客户通常不能够控制模具制造的过程；第三，集成电路产品通常具有高度定制化的特性，用以生产集成电路的模具通常不能被供应商用以其他用途，即该商品具有不可替代用途。这种情况下，是否满足某一时间段内履行履约义务的条件取决于根据合同供应商是否有权就累计已完成的履约部分收取款项。例如，假设合同约定在客户终止合同的情况下，供应商有权就目前累计已完成的部分收取能够补偿已发生成本和合理利润的款项。值得注意的是，这里要求具有合理利润，仅补偿已发生成本不满足该条件。如满足该条件，则该模具为某一时段内履行的履约义务，供应商应在该段时间内按照履约进度确认收入；假如上述条件均不满足，则该模具为某一时点履行的履约义务，供应商应在客户取得该模具的控制权时点确认收入。在判断客户是否已取得商品控制权时，供应商应当考虑下列五个迹象：

• 企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务

• 企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权

• 企业已将该商品实物转移给客户，即客户已占有该商品实物

• 企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬

• 客户已接受该商品

  
  

2. 长期资产减值

长期资产减值风险

如上图所示，半导体行业可分为多个子产业群。其中，集成电路设计是半导体产业最核心的环节，其成长依赖于企业自身对研发的投入以及对行业同侪的并购，因此这类企业财务报表上以专利技术和资本化为主的无形资产占比可能很高；而集成电路制造及封装测试环节则需要投入造价不菲的高标准厂房和高精尖自动化设备，因此这类企业的固定资产价值往往很大。

受益于汽车和消费电子市场的蓬勃发展，全球半导体行业增速近年来保持着较快的增长，这也推动了半导体行业相关技术的持续创新和精密设备的不断更迭，往往导致相关企业前期高投入形成的技术和设备，存在落后于市场最新动向的可能性，可能会面临较大的减值风险。

对长期资产减值迹象的识别

《企业会计准则第8号——资产减值》（以下简称“《资产减值》会计准则”）要求企业在资产负债表日判断资产是否存在减值迹象。在半导体行业，长期资产可能存在的减值迹象举例如下：

长期资产减值测试中需要特别关注的几个方面

《资产减值》会计准则进一步要求，当资产存在减值迹象时，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

由于半导体行业长期资产对应的资产组由于其特殊性往往缺少可比较市场交易，因此企业在对长期资产的可回收金额开展估计时一般首先测算其所在资产组的资产预计未来现金流量的现值，即先估计资产组在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，再选择恰当的折现率对其进行折现。

在对半导体企业需要开展长期资产减值测试的资产组的预计未来现金流量进行测算时需要特别关注以下方面：

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